房產稅試點信號引猜疑, 北大教授: 到底誰說了算? |

來源：《文化縱橫》2021年10月新刊發行

【導讀】十年前試點而又中途暫停的房產稅改革，正迎來新的重大變化。2021年10月23日，全國人民代表大會常務委員會關於授權國務院在部分地區開展房地產稅改革試點工作的決定，引發輿論熱議，也喚起不少焦慮：到底該怎麼認識房產稅？又會帶來什麼影響？

北京大學法學院教授劉劍文認爲，稅收焦慮的形成，與房產稅改革是否建構了民衆認可的正當性息息相關。他統合了各方焦慮的理由，指出在我國現行制度下，房產的可稅性面臨着兩個特有挑戰，一是土地公有制帶來的問題，二是雙重徵稅的質疑。他認爲，把價值問題轉換爲程序問題來處理，是打破僵局的一個明智選擇。他從徵稅正當、定稅正當、管稅正當、用稅正當、程序正當五個維度出發，梳理房地產稅改革如何才能統合“公意”，以便走上互信、互動的良性軌道。

廈門大學財政系夏商末則發問：房產稅改革，真能調節收入分配和抑制房價上漲嗎？他分析後發現，結果可能是否定的。一方面，依靠徵收房產稅進行收入分配調節，會造成較高的福利損失。房產稅會造成資本要素不合理流動，也可能誘導不少家庭選擇“離婚”投機。在房產市場供給雙重壟斷的條件下，人們的房價預期只漲不跌，房產稅最終也可能轉嫁到二手房購買者頭上。作者指出，控制房價主要還得靠價格調控，不宜過分高估稅收的作用。

本文分別節選自劉劍文《房產稅改革正當性的五維建構》和夏商末《房產稅：能夠調節收入分配和抑制房價上漲嗎》兩篇文章，文章僅代表作者觀點，供諸君思考。

房產稅改革正當性的五維建構

劉劍文

（本文節選自《法學研究》2014年第2期）

我國房產稅的現行法律根據是國務院1986年發佈的《房產稅暫行條例》(以下簡稱《條例》)。由於當時我國仍然以福利分房制度爲主，該《條例》的規定相當簡單、粗糙，並且對個人所有非營業用的房產給予免稅待遇。上世紀90年代住房制度改革之後，我國的房地產市場日漸繁榮，房產稅制的相關問題也開始顯現，房產稅改革因此被提上了議事日程。特別是2010年以來，面對樓市快速上漲的壓力，房產稅改革儼然呈“箭在弦上”之勢。2011年1月，上海、重慶兩地啓動房產稅改革試點，核心內容是取消個人所有非營業用的房產的免稅待遇，對個人自住房的保有環節開徵房產稅。2013年11月，中共十八屆三中全會通過的《中共中央關於全面深化改革若干重大問題的決定》(以下簡稱《決定》)提出“加快房地產稅立法並適時推進改革”，更使房產稅改革成爲關注焦點。

毋庸置疑，房產稅改革是現階段我國財稅體制改革中的焦點、重點和難點，引起了社會和學界的高度關注。特別是近年來房產稅改革試點擴圍的消息頻頻傳出，也每每激起相關地區民衆的強烈反應，成爲媒體和網絡上的熱點議題。可見，在經濟發展、社會轉型的時代背景下，納稅人權利意識正在不斷覺醒，民衆不再沉默地等待和接受稅制改革的結果，而是開始認識到稅收與自身息息相關。同時，人們越來越要求稅收事務上的權利保障與民主參與，開始對徵稅產生懷疑和不安情緒，甚至形成“稅收焦慮”。

從更爲宏大的視角觀察，這也折射出了現代社會演進和市場經濟發展的必然趨勢。在現代社會，市場經濟的浪潮極大地加劇了社會成員資源佔有的不平等，誘發了垂直方向上的社會分層與水平方向上的社會分化，導致社會利益日趨多元。利益博弈成爲現代政治文明的重要指針，民主參與的呼聲日益高漲。在現代化語境下，經濟基礎、社會結構、政治模式的大變遷，共同決定了單向的、強硬的、粗糙的管理模式向互動的、柔性的、精密的治理模式的轉型。因此，《決定》高屋建瓴地提出了“推進國家治理體系和治理能力現代化”，並將其作爲全面深化改革的總目標。“治理”與傳統的“統治”或“管理”的一個根本性區別在於，治理以正當性爲基本要素。

正當性不同於合法性或合法律性，更多地指向民衆對制度的肯定與認同，關涉到制度形成、運行與調整中的價值判斷。哈貝馬斯指出，只有同時具備正當性和合法律性的政治秩序才能稱得上公平正義，才能使社會長治久安。立足於國家治理現代化的時代背景，房產稅改革要想取得成功，就必須高度重視其正當性建構。需要指出的是，正當性涵攝着改革的各個方面和整體過程，其內涵十分豐富，既要求因循適度、公平等普遍理念，也要求符合社會成員時下的主觀意志。具體到稅制改革上，正當性可以解構爲五個維度:一是徵稅正當，即稅收的開徵應基於某種公共利益的目的。二是定稅正當，即稅制的設計應經由公平、效率等原則的檢測。三是管稅正當，即稅收的徵管應依法、有效地進行，合理控制徵納成本。四是用稅正當，即稅款的使用應當更加突出公共性，向民生領域傾斜。五是程序正當，即稅制改革應當走出“試點依賴”的慣性思維，遵循法治路徑。

▍前置問題：房產的可稅性檢視

房產稅的課稅對象是房產，這看似一目瞭然，實則隱藏着相當複雜的問題。在我國現行制度下，房產的可稅性面臨着兩個特有問題的挑戰。第一個是土地公有制帶來的問題。質疑者認爲，我國的公民個人並不享有土地所有權，因而不應就此承擔稅收。其實，在物權法頒佈之後，這個問題在理論上就已經基本得到解決了。根據該法規定，公民個人對房屋附屬土地享有的建設用地使用權，是用益物權的一種，並且在權能上幾乎接近所有權的完滿狀態。用益物權制度正是力圖解決土地所有權的公有和使用權的私有之間的矛盾，是利用現有的民法制度來解決中國重大的權利分配問題的充滿政治智慧的做法。房屋所有者對地產享有財產權利，且從這種權利中獲得或可能獲得經濟利益，因而排除了可稅性的障礙。從國際範圍上看，美國、英國和新加坡的土地制度同樣不是完全的私有制，但這並不影響房產稅對不同產權形式的房屋的同等對待。

第二個問題是雙重徵稅的質疑。有學者提出，國家已經徵收了土地出讓金，如果再徵收房產稅，就是對同一對象重複課稅。其實，這種理解是不夠準確的。雙重徵稅並不是指對同一對象多次徵收不同性質的稅收，而是指對同一對象多次徵收相同性質的稅收。要言之，土地出讓金和房產稅是性質截然不同的兩種公課。土地出讓金並不是稅，而是一種租，即國家作爲土地所有者出讓其使用權的收益。房產稅則是國家依託政治權力、履行提供公共服務職能的政治契約而徵收的稅收。二者是兩種不同權力行使的體現，在法理上並不存在雙重徵稅的問題。不過，需要指出的是，從經濟上看，土地出讓金和房產稅同樣源於保有房產的收益，它們的負擔實際上是重疊的。因此，我們主張房產稅的增負應當以土地出讓金的減負爲基礎。

▍徵稅正當：稅收目的的科學性

關於房產稅改革的目的，官方曾有過明確表態:“對個人住房徵收房產稅，一是有利於合理調節收入分配，促進社會公平；二是有利於引導居民合理住房消費，促進節約集約用地。”

國內關於房產稅的徵收目的有四種主要觀點：一是組織收入說，即房產稅是形成地方收入的主體稅收來源。二是調節分配說，即房產稅是構成社會財富重新配置的一種手段。三是優化稅制說，即完善財產稅體系，構建合理的現代國家稅種結構。四是調控房市說，即遏制房價上漲勢頭，引導理性的住房消費。這些功能究竟能否成立以及其在優位性上孰先孰後，都存有不小的爭議。

從域外實踐看，房產稅也是大多數國家和地區的地方主要財政收入來源。據統計，世界上130多個國家和地區都徵收房產稅，且20世紀70年代以來，各國房產稅收入佔GDP的比重普遍呈現逐漸上升的態勢。

上海、重慶房產稅改革試點在改革試點3年後，客觀地說，其在各方面的成效都並不顯著：兩地房價均呈上漲勢頭，且與其他城市沒有明顯差異，並未起到降低房價的作用。在調節貧富差距方面，雖然重慶方案的改革對象指向了存量高檔住宅，但試點中相對較低的稅率對於高收入階層而言無異於隔靴搔癢，反倒可能誤傷了中等收入羣體。在優化稅制方面，由於當前試點嚴格上說並非對房屋的保有環節徵收房產稅，其稅收模式不夠成熟、合理、系統，故尚未起到充實財產稅體系、完善我國稅制結構的作用。

儘管上海、重慶房產稅改革試點在上述幾方面均未完成目標，但並不意味着房產稅在中國行不通。學界已經指出，房產稅在改革試點中之所以沒有能夠充分發揮籌集收入的主要作用，其原因主要在於稅制設計存在問題，如稅基較窄、免稅面積較大、稅率偏低、計稅依據不科學。而稅制上的失當，很大程度上又導因於對房產稅目的的認識模糊。由於尚未圍繞開徵房產稅的目的形成共識就倉促上馬改革試點，其過程也只能如盲人摸象，既不知方向何在，又不敢大步前行，最終猶疑不定、進退失據。同時，房產稅改革的諸多難題，如破除土地財政依賴、建立不動產統一登記制度、完善財產評估體系等，在改革試點時都尚無眉目，所以改革試點過程自然步履維艱。極而言之，房產稅改革試點的成效不佳，並不意味着房產稅無法達到目的，反而警醒我們應當在審慎地明確目標後再推動改革。

▍定稅正當：稅收負擔的適度性

適度是所有優良稅制的公分母。對於房產稅而言，稅負適度的意涵相當豐富，概括來說，它要求將宏觀稅負水平保持在合理的範圍內，既實現組織財政收入的目的，又不至於過分侵犯納稅人的財產權。

我國現行的房地產稅制在形式上屬於分離型，在保有環節分別課徵房產稅和城鎮土地使用稅。這種規定與《條例》的時代背景不無聯繫。我國於1987年纔開始推行土地有償使用制度，《條例》制定時仍然是無償使用土地，因此不可能將土地作爲房產稅的課稅對象。

從理論上分析，房地分離課稅與合併課稅各有優劣。不過，從我國實際情況看，房地合併課稅是更優的選擇。首先，在“房地一體化”的轉讓制度下，我國不會面臨房屋和附屬土地權利人分離這一合併課稅的關鍵難題。其次，房屋和土地的價值密不可分。更何況，房屋存在使用壽命，不但不會升值，反而會貶值，因此如果房產稅僅針對房屋課徵，稅基勢必逐年萎縮，不利於收入的穩定。

特別需要指出的是，應當考慮賦予地方在房產稅稅率上的決定權。房產稅是典型的地方稅，而且鑑於我國各地的經濟發展水平、財政收入情況、房價高低等方面的較大差異，“一刀切”的稅率恐怕會加劇區域財力的不均衡。因此，建議全國人大在立法中採取幅度稅率，並授權省級人大根據實際情況具體決定。同時，在單一制政體的框架下，還要建立起中央對地方的監督與控制機制。具體來說，在房產稅作爲地方主體稅種的情況下，低稅率會使得地方財政收入縮水，且房產稅稅源本身流動性不大，因而不太可能導致嚴重的惡性稅收競爭。這就要求全國人大將房產稅立法的關注點放在設定幅度稅率的上限，保持各地的稅負水平總體合理。

此外，還有一個相關問題值得討論。《條例》雖然沒有明確作出減免規定，但卻通過“房產稅在城市、縣城、建制鎮和工礦區徵收”的規定，實際上將農村房產置於不徵稅的範圍。對此，有學者指出，隨着在城鄉結合部和農村地區開辦的企業數量增多，它們享受着和臨近城鎮企業相差無幾的公共服務，但卻無需承擔房產稅納稅義務，明顯有失公平，也容易誘發避稅行爲。這一觀點確實有着相當的合理性。不過，鑑於我國爲農村地區減負的總體趨勢，在農村全面鋪開房產稅恐怕並不妥當。再加上城鄉土地制度改革涉及到複雜問題，在其方向明朗之前，房產稅改革暫時不宜貿然擴展到農村地區。

▍管稅正當：稅收徵管的有效性

管稅正當，既體現在法定層面，要求嚴格按照稅法的規定課徵稅收，也體現在效率層面，要求將稅務機關與納稅人的徵納成本控制在合理範圍內。概括來說，房產稅在徵管上面臨三大難題：一是如何有效監控房產及其價值，二是如何保證納稅人依法納稅，三是如何稽查及應對不依法納稅者。

(一) 加快配套制度建設

在房產稅改革全面鋪開之前，應當加快房產評估、不動產統一登記等配套制度的建設步伐，爲徵收管理做好信息技術準備。其中，與房產稅關係最爲密切的是房產評估制度。它不僅是實現按照房產評估價值計徵房產稅的前提，而且關係到整個房地產市場的穩定運行。

(二) 革新稅收徵管模式

我國稅收徵管模式的特點是“自行申報，集中徵收”。這種模式比較適合我國長期以來以間接稅爲主體稅種的稅制結構和以企業爲納稅主體的稅收管理現狀，但不適合房產稅這種以個人爲納稅人的直接稅。在上海、重慶的房產稅試點中，由於稅基較窄、規模很小，徵管難的問題還沒有表現得很明顯。但是，如果房產稅在全國正式鋪開，這一問題將無法迴避。

尤爲重要的是，要積極推進納稅申報方式在房產稅徵管中的運用。與代扣代繳方式相比，自行申報不僅是一種義務，更是納稅人權利的體現。不過，納稅申報制度要發揮作用，有賴於國民具有相當高的納稅意識，有賴於自覺性的納稅協力。因此，稅務機關一方面應優化納稅服務，降低納稅人的申報成本，並可考慮採取藍色申報等獎勵誠實申報的措施。另一方面，還應加強稅務檢查與稽查，對違背申報義務及短報、漏報等逃漏稅捐者課處罰則。總之，應當逐步推動建立以自行申報爲主體、以稅務代理爲輔助、以稅務稽查爲保障的新型稅收徵管模式。

▍用稅正當：地方財政的公共性

在現代財稅法理念中，稅收是納稅人爲獲得政府提供的公共品和公共服務而支付的“文明的對價”。納稅人不僅是被動的義務主體，也是積極的權利主體，有“要求按照憲法規定徵收與使用稅收的權利”。這就從“依法徵稅”擴展到了“依法用稅”：政府提供的公共品和公共服務既依賴於徵稅所提供的收入，又能反過來賦予徵稅行爲以正當性。因此，只有堅持稅收法定、公共財產理念，以保障和改善民生爲工作重點，進一步強化財政支出的公共性，才能讓民衆真正理解爲什麼需要納稅，進而從根本上消解“稅收焦慮”與對抗情緒。在上海、重慶房產稅改革試點中，兩地均宣稱將房產稅收入專款專用於住房保障等民生支出，就是一個積極的做法。

▍程序正當：改革路徑的合法性

把價值問題轉換爲程序問題來處理，是打破僵局的一個明智選擇。房產稅的改革方案在學界和實務界都爭議頗大。特別是房產稅乃直接稅，又涉及稅負的增加，因而納稅人的“稅痛”感相當強烈，對改革的不滿情緒也很容易滋生。在這個時候，房產稅改革的程序正當性尤顯重要。

然而，正在推進的房產稅改革因循着行政試點路徑，即在不修改現有法律法規的前提下，由國務院主導，地方行政機關具體發佈行政指令。客觀地說，這一改革路徑很大程度上處於合法性缺失的狀態。同時，行政主導的改革模式既迴避了人大的間接民主控制，又排斥了民衆的直接民主參與，其正當性難以得到保障，也不符合法治國家的要求，長遠來看是不穩定、不協調、不可持續的。《決定》關於“加快房地產稅立法並適時推進改革”的表述，也已經傳達出清晰的信號，表明未來的房產稅改革應當在落實稅收法定原則的大背景下，通過全國人大制定房產稅法的方式來推進。

正當性是一個充滿倫理價值色彩的法哲學、政治哲學概念。在現代社會中，正當性已經不再單純地來源於法理、傳統或卡理斯瑪，而是根植於公共利益或“公意”，是對人民主權的背書。“治理”的原意，也正是指公共事務的管理並非政府之專責，公民社會也參與其中，並與政府密切合作。換言之，民衆對秩序的參與和認同，就是秩序的正當性來源。因此，房產稅改革的正當性，很大程序上也就源於對民主和法治精神的尊崇。民衆不應是被動的接受者和“納稅義務人”，而應是具有尊嚴的參與者和真正的“納稅人”。而立法作爲統合公意的有效平臺，正能夠通過程序合法性來增強改革正當性，使改革走向互信、互動的良性軌道，最終以“良法”達致“善治”，實現法治財稅的美好願景。

房產稅：能夠調節收入分配和抑制房價上漲嗎

夏商末

（本文節選自《稅務研究》2011年第4期）

近幾年來，收入分配和房價飛漲成爲社會各界關注的熱點問題。收入分配和房價飛漲會阻礙社會經濟的可持續發展，應當採取有效的辦法加以調節，以保證市場經濟有序運行。於是，輿論界和稅收學界出現了一種相當流行的觀點，即通過改革個人所得稅、對個人業主徵收房產稅、開徵遺產和贈與稅等，對富有人羣增加稅收以調節收入分配；通過對私人房產徵收房產稅以抑制房價。這些觀點與要求採用稅收手段保護環境、促進內需和經濟發展方式轉變等觀點一起形成了一股高估稅收職能作用的理論思潮，其根本特徵是泛化甚至幻化了稅收作用，大有稅收萬能之氣勢。這種思潮如果不加以評述，必將誤導稅收實踐，並造成巨大的福利損失。

▍房產稅真的能夠調節收入分配嗎

(一) “房產稅能夠調節收入分配”屬於過時的理論

稅收在爲政府帶來收入的同時，會對經濟活動產生影響，即發生調節作用。但文明社會要的不是稅收的任何調節作用，更不是稅收的負面調節作用。政府應當以儘可能小的額外負擔獲得稅收，任何會造成社會福利淨損失的調節措施均是不可取的。判斷一項稅收政策或一套稅制是否應當出臺，不能只是簡單地考慮其是否能夠對社會經濟起到調節作用，而更要考慮其發生調節作用的代價是否“合算”，即其所造成的福利損失是否會超過沒有采用稅收工具加以調節時的社會福利損失。

在中國流行的大學教科書和雜誌文章、媒體信息裏充斥着個人所得稅、財產稅能對收入分配發揮調節作用的論述。目前流行的觀點認爲：可通過徵收超額累進的個人所得稅、財產稅(包括房產稅、遺產和贈與稅)的辦法對收入分配的結果不公平進行調節。持這種觀點的人認爲，富有的人，收入多、住的房子大、價值高，以所得和房屋價值爲徵稅對象，所得多、房屋價值高的人，納稅就應當多，從而起到調節收入分配的作用。富有的人財富生不帶來、死不帶走，在其死亡環節對其遺產課稅(爲防止生前通過贈與逃避稅收，遺產稅相應地均設有贈與稅與其配合)，對其佔有的財富來一個總清算，將其一部分財產收歸國有，從而起到對生前收入分配的調節效果。

但是，現代財政學和稅收理論已不認爲稅收能夠在沒有福利損失或以較小的福利損失代價實現對收入分配的調節。通過所得稅和財產稅對收入分配進行調節、進而增進社會福利的看法，基本上是屬於19世紀或20世紀早期以前的看法。其代表性理論是由約翰·穆勒、薩克斯、科恩·斯圖亞特、埃奇沃思等人發展起來的“犧牲說”。

在邊際效用價值論興起後，犧牲說歸結爲邊際均等犧牲說。他們認爲，如果能夠設計一種稅收制度，使納稅人因納稅而造成的最後一個單位效用損失人人相等，那麼稅收就實現了最優，不僅公平而且不會產生福利損失。這一觀點基於所得和財產的邊際效用遞減理論。正是因爲所得和財產的邊際效用遞減，因此他們認爲對擁有較多所得和財產的人課徵較多的稅收，不僅不會減少社會福利，還會增進社會福利。但是，這種理論到目前爲止還不能在具體的稅制設計中得到貫徹，因爲每一個人的效用因人因時因地而異，無法測量，效用和犧牲等概念仍屬於心理感覺範疇。

本文集中討論財產稅特別是房產稅問題。財政學已經證明，由於在當今社會財富形式豐富多樣，富有者擁有的房產價值可能只佔其全部資產的一小部分。因此，對房屋課稅不能起到對收入分配的調節作用。更何況，通過貸款購買的房產往往沒有納稅能力；對自住房產課徵的稅收實際上也是以擁有者的工資繳納的，相當於提高了所得稅；退休者也沒有納稅能力；如果不是以評估價值爲稅基，而是以房屋交易額或面積爲稅基將產生嚴重不公平，因爲同類房屋在不同時期、不同地段交易價格差異很大，特別是在房價上升迅速的情況下，早期購買的房屋稅額低、晚期購買的房屋稅額高，很不公平。因此，現代財政學的基本觀點是：一般性的房產稅不是一個在較低福利損失的條件下能夠對收入分配起調節作用的優良稅種。

(二) 房產稅不宜作爲全國性和省市級稅收

國際上房地產稅的實踐表明，只有在非常嚴格的條件下，例如作爲最基層政府的地方稅，且存在有效的民主體制，居民參與該稅收的政策決定、居民能夠獲得徵收以及稅款使用的完整信息、居民可自由遷移等，房產稅的福利損失纔是可承受的，房產稅纔是可取的。

從世界各國的實踐來看，房產稅一般是作爲地方性稅種而存在的，而且是作爲省或州以下基層地方政府的稅種。實行財產稅較爲成功的美國就是如此，在那裏房產稅是作爲縣鎮鄉、特別區地方政府的稅種存在的。雖然美國一些州政府曾採用財產稅作爲主體稅，但早在19世紀就紛紛轉向以徵收消費稅和所得稅爲主。(2)房產稅不宜作爲州(省)一級政府主體稅種的主要原因在於：其一，徵收難度大，管理成本高。其二，州(省)範圍大，將房產稅作爲州(省)稅，獲得的收入在全省範圍內安排，就無法與納稅人受益掛鉤，起不到受益稅的作用。其三，無法形成對稅負的有效控制機制。如果社區足夠小、信息比較對稱、遷移容易，當人們發現負擔的房產稅超過政府以此爲經費提供的公共產品利益時，可選擇遷移來抵制。如果將房產稅作爲州(省)稅，這種機制將不復存在。既然實踐表明，爲了使房產稅的福利損失儘可能低，應當將其作爲地方基層受益稅，那麼就不應賦予房產稅對收入分配調節的功能。

(二)房產稅終將產生淨福利損失

所有認爲通過房產稅可以調節收入分配的觀點均基於房屋是貨物、是資產，且假定收入與住房面積或價值正相關(前面已經指出，在金融資產和無形資產成爲財富主要形態的當代，這一假定不完全正確)。這種局部均衡分析框架下的貨物論觀點流行於20世紀60年代以前。20世紀70年代，新的分析框架便已出現。由Mieszkowski(1972)提出的房地產稅稅負歸宿的資本稅觀點採用了一般均衡分析的方法，得出與傳統觀點不同的結論。新的理論認爲，房地產與一般貨物不同，它們也是資本。因爲保有房地產可能會升值獲得資本利得、出租則可獲得收益。因此，假定房屋建成後不出售(出售後分析對象變成房地產所有者，結論一樣)，那麼對房地產開發商而言，其手中的房地產就成爲資本。對房地產無差別地課徵統一稅，實際上就是對這種房地產形態的資本課徵部分要素稅。也就是說，地方房地產稅，從本質上看不是有效的一次性稅收，而是對資本的課稅，這種稅收將對資本的有效配置產生扭曲。在這種情況下，即使將房地產稅作爲地方基層受益稅，也存在弊端。

在勞動力和土地供給數量不變的情況下，勞動報酬工資和土地價格將會上升，相應地各種商品(包括房屋)價格也會上升，進而出現兩難局面：爲了保持原來的公共服務水平，就必須讓當地居民負擔更多的消費稅和財產稅即提高稅負;但由於地區競爭的存在，提高的稅率會導致資本外流，地方政府爲了防止資本過多外流，就不能調高稅率，那麼公共服務水平就要下降。總之，房產稅終將產生淨福利損失。